Las personas involucradas en la planeación financiera y tributaria de una empresa frecuentemente se preguntan sobre la deducibilidad de ciertos gastos, es decir, de la posibilidad de restarlos en el proceso de depuración del impuesto sobre la renta.
¿Cuáles son los requisitos de la deducibilidad?
La ley define tres requisitos que determinan si un gasto puede ser tomado como deducible. Estos requisitos son:
1. Causalidad,
2. Necesidad, y
3. Proporcionalidad.
La aplicación de estos requisitos no siempre es clara, y por lo tanto, la deducibilidad de ciertos gastos es muchas veces un asunto discutido, pues se pueden dar interpretaciones opuestas entre el contribuyente y la administración tributaria.
¿Existe una definición de estos requisitos?
En una reciente sentencia (Consejo de Estado, Sección Cuarta, radicado 25000-23-37-000-2013-00443-01 -21329- del 26 de noviembre de 2020), el Consejo de Estado reconoció que estos tres requisitos de la deducibilidad no están determinados de manera precisa, y por lo tanto, unificó su jurisprudencia, introduciendo una definición de estos requisitos.
Cabe aclarar que estos requisitos operan como una regla general, es decir, aplican cuando no existe una regla específica en la ley que determine requisitos especiales para la deducibilidad de ciertos gastos. Esto sucede, por ejemplo, con los gastos de salarios e impuestos, que tienen definidos ciertos requisitos especiales para su deducibilidad.
¿En qué consisten los requisitos de la deducibilidad y cuáles son los elementos clave a tener en cuenta?
Los requisitos de la deducibilidad y los puntos clave en su aplicación, son los siguientes:
1. Causalidad – ¿Existe una relación de causalidad entre el gasto y la actividad generadora de renta?
Puntos clave:
Para definir si un gasto cumple con este requisito, es necesario preguntarse ¿Existe una relación de causalidad entre el gasto y la actividad generadora de renta?
El gasto y la actividad productora de renta deben tener una relación causa-efecto. Esto significa que debe existir una relación entre el gasto y la actividad, y no necesariamente entre el gasto y un ingreso. No siempre existe un ingreso asociado a un gasto, sino que los gastos deben estar asociados a la actividad en general.
Para probar que un gasto está asociado a la actividad, puede probarse que está asociado a un ingreso, pero esta no es la única forma de probarlo. Un gasto también puede ser deducible cuando se prueba que si no se incurre en este, la actividad no es posible o se dificulta.
Para probar cuál es la actividad generadora de renta que desarrolla el contribuyente, no es necesario que ésta esté incluida en su objeto social.
Conclusión: un gasto cumple con el requisito de causalidad cuando se incurre en este en desarrollo de la actividad generadora de renta, aunque esta no genere ingresos o utilidades o no esté incluida expresamente en el objeto social.
2. Necesidad – ¿Es necesario incurrir en este gasto para desarrollar la actividad generadora de renta?
Puntos clave:
Para definir si un gasto cumple con este requisito, es necesario preguntarse ¿Es necesario incurrir en este gasto para desarrollar la actividad generadora de renta?
La necesidad debe mirarse con criterio comercial, es decir, es necesario preguntarse ¿este gasto es requerida para el desarrollo de la actividad en situaciones de mercado?
Analizar si un gasto está limitado en la ley o en un contrato, no es útil para definir si se cumple el requisito de necesidad.
De acuerdo con un criterio comercial, no son necesarios los gastos realizados con un propósito simplemente de lujo, recreo o consumo personal. Es decir, se debe tener un objetivo económico al incurrir en el gasto.
La necesidad del gasto, desde el punto de vista del criterio comercial, puede estar motivada, en cada caso concreto, por distintas razones, como la situación financiera del contribuyente, las condiciones del mercado o el modelo de gestión de negocios.
Conclusión: son necesarios los gastos en que razonablemente incurre un contribuyente, en una situación de mercado, para desarrollar, conservar o mejorar su actividad generadora de renta.
3. Proporcionalidad – ¿Es proporcionado este gasto respecto al beneficio económico que se espera obtener de él?
Puntos clave:
Para definir si un gasto cumple con este requisito, es necesario preguntarse ¿Es proporcionado este gasto respecto al beneficio económico que se espera obtener de él?
La proporcionalidad se refiere al aspecto cuantitativo del gasto, es decir, si es mesurado o prudente para el contribuyente.
La comparación que se debe hacer no es entre el valor del gasto y la cuantía de la renta bruta del contribuyente, sino que se debe analizar si el monto del gasto es razonable según las condiciones del contribuyente.
Algunos gastos tienen un límite de proporcionalidad expresamente definido en la ley, pero cuando este límite no existe, se debe analizar si el gasto no es justificable en términos comerciales.
Conclusión: son proporcionales los gastos cuyo valor tenga una razonabilidad comercial en relación con la situación económica del contribuyente y en comparación con otros agentes del mismo mercado.
Recomendaciones
El Consejo de Estado considera que la carga de la prueba de las deducciones le corresponde al contribuyente. Por lo tanto, la recomendación es que el contribuyente pueda probar y poner en conocimiento de la autoridad tributaria las circunstancias que justifican la necesidad, causalidad y proporcionalidad de los gastos en cada caso concreto.
El contribuyente debe estar en capacidad de argumentar y probar, incluso de manera técnica en ciertos casos, los requisitos anteriores cuando exista un cuestionamiento de la autoridad. Recomendamos que, en las situaciones en que tomar un determinado gasto como deducible pueda generar dudas, el contribuyente cuente con todas las pruebas que permitan justificarlo.
Recomendamos analizar los requisitos bajo las definiciones antes explicadas, y tener estas definiciones en cuenta para fundamentar la deducibilidad en los casos en que la autoridad tributaria utilice argumentos que no correspondan a las reglas fijadas por el Consejo de Estado.
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